朱魚翔/文，作者單位：江蘇瑞安達稅務師事務所有限公司
學習了兩位大俠關于《開發商按22號文進行核算時建議進行成本還原》討論，真是“浪子耍大刀——眼花繚亂”，為了弄清真相，試舉例學習，如有不當，請各路大俠支招。
一、會計處理
1、購入土地的賬務處理
2016年5月10日，瑞安達房地產公司于通過“招、拍、掛”取得一地塊，土地價款為11100萬元，用于開發“瑞安達花園”，總建筑面積4萬平方米。則：
借：開發成本——土地價款 11100
貸：銀行存款 11100
2、預售未完工開發產品的賬務處理
2016年8月1日，“瑞安達花園”取得預售許可證，當月全部售罄，取得預收賬款44400萬元。
借：銀行存款 44400
貸：預收賬款 44400
3．預繳稅金的賬務處理。
（1）預繳增值稅：44400/1.11*3%=1200萬元。
借：應交稅費——預交增值稅 1200
貸：銀行存款 1200
（2）預繳城建稅及附加
借：應交稅費——預交城建稅
應交稅費——教育費附加
貸：銀行存款
（3）預繳土地增值稅：預征率2%，預繳的土地增值稅=（44400-1200）*2%=864萬元
借：應交稅費——預交土地增值稅 864
貸：銀行存款 864
4、商品房交付的賬務處理
（1）結轉開發成本
借：開發產品
貸：開發成本
（2）結轉主營業務收入
借：預收賬款 44400
貸：主營業務收入 40000
應交稅金—應交增值稅（銷項稅額） 4400
（3）結轉主營業務成本
借：主營業務成本
貸：開發產品
（4）結轉預繳增值稅
借：應交稅費——未交增值稅 1200
貸：應交稅費——預交增值稅 1200
（5）允許扣除的土地價款 （11100÷1.11）*11%=1100萬元
借：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減） 1100
貸：主營業務成本 1100
（6）結轉稅金及附加
借：稅金及附加
貸：應交稅費——預交土地增值稅
應交稅費——城建稅
應交稅費——教育費附加
5、增值稅結轉的賬務處理（略）
二、土地增值稅處理
1、關于土地增值稅的計算，大家一直糾結了收入與土地成本的計算口徑，個人認為：
（1）轉讓房地產的土地增值稅應稅收入=44400-（4400-1100）=41100萬元
（2）取得土地支付的價款，案例中按取得的土地價款11100萬元扣除。
2、關于營改增后土地增值稅的個人觀點：
（1）土地增值稅應區別與增值稅、所得稅的計算口徑，更不可與會計核算掛鉤，只需要按土地增值稅清算的規程就可以了，不要聯想太多。
（2）“開發成本”與“主營業務成本”是兩回事，營改增前兩者金額相同，營改增后兩者金額可能不同，主要是因為“銷項稅額抵減”是對沖的“主營業務成本”，而不是“開發成本”。
三、相關文件
（一）財會〔2016〕22號
“1．企業發生相關成本費用允許扣減銷售額的賬務處理。
（1）按現行增值稅制度規定企業發生相關成本費用允許扣減銷售額的，發生成本費用時，按應付或實際支付的金額：
借記“主營業務成本/存貨/工程施工”等科目
貸記“應付賬款/應付票據/銀行存款”等科目
（2）待取得合規增值稅扣稅憑證且納稅義務發生時，按照允許抵扣的稅額，
借記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減）”
或“應交稅費——簡易計稅”科目（小規模納稅人應借記“應交稅費——應交增值稅”）
貸記“主營業務成本/存貨/工程施工”等科目。”
（二）國家稅務總局公告2016年第70號
一、關于營改增后土地增值稅應稅收入確認問題
營改增后，納稅人轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅。適用增值稅一般計稅方法的納稅人，其轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅銷項稅額；適用簡易計稅方法的納稅人，其轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅應納稅額。
為方便納稅人，簡化土地增值稅預征稅款計算，房地產開發企業采取預收款方式銷售自行開發的房地產項目的，可按照以下方法計算土地增值稅預征計征依據：
土地增值稅預征的計征依據=預收款-應預繳增值稅稅款。
（三）國家稅務總局公告2016年第18號
第四條 房地產開發企業中的一般納稅人銷售自行開發的房地產項目，適用一般計稅方法，按照取的得全部價款和價外費用，扣除當期銷售房地產項目對應的土地價款后的余額計算銷售額。銷售額的計算公式如下：
銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）/（1+11%）
第五條 當期允許扣除的土地價款按照以下公式計算
當期允許扣除的土地價=（當期銷售房地產項目建筑面積/房地產項目可供銷售面積）*支付的土地價款。
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