國稅發【2006】187號文規定，“土地增值稅以國家有關部門審批的房地產開發項目為單位進行清算，對于分期開發的項目，以分期項目為單位清算”。皖地稅函【2012】583號《安徽省地方稅務局關于土地增值稅有關問題的批復》第二條：“國家有關部門審批的房地產開發項目”是指規劃部門下發的《建設工程規劃許可證》中確認的項目。房地產企業若能在開發項目建設前，根據開發產品類型、開發產品市場預測、產品利潤、項目投資強度等內容的調查和測算的數據，對項目進行事先的稅務規劃，將產生明顯的節稅效果。本文僅從科學設計土地增值稅清算單位角度，計算不同的清算單位設計，導致不同的土地增值稅稅負，希望對讀者能有所啟示。
一、基本情況介紹
A房地產企業，擁有100畝的一塊土地，土地成本為每畝200萬。2016年7月，公司擬對此地塊進行開發，擬建20萬平米住宅，10萬平米寫字樓，住宅定位偏高端，經測算包括地庫、綠化、公配，每平方米建安成本3500元,寫字樓預計每平方米造價3200元。預計住宅每平米售價15000元，寫字樓每平米售價7500元，寫字樓自留20%。住宅和寫字樓均為新項目，適用一般計稅方法繳納增值稅，市場銷售預測顯示，除自留20%寫字樓物業外，其余物業全部能銷售完畢。
公司拿地的土地成本低，擬開發的住宅售價較高，項目區位較好，當前房地產住宅市場火爆，公司住宅銷售可以預見將非常樂觀。寫字樓售價較周邊明顯偏低，有利于銷售，預計銷售情況也樂觀，但銷售進度較慢。
經過計算，該項目應交增值稅為19432.7萬元
二、扣除項目的計算
1. 城建稅、教育費附加合計1943.27萬。
住宅為1943.27*300000/（300000+60000）= 1619.39萬
寫字樓分攤323.88萬。
2. 房地產開發成本：合計86126.06萬
住宅為20萬*3500/1.11=63063萬，
寫字樓為8萬*3200/1.11=23063.06萬。
3. 土地費用：合計18666.66萬
住宅為20000萬*200000/300000=13333.33萬
寫字樓為20000*80000/300000=5333.33萬4. 開發費用：合計為10479.27萬
住宅為7639.63萬
寫字樓為2839.64萬
5. 加計開發費用：合計20958.54萬
住宅為15279.26萬
寫字樓為5679.28萬
三、不同清算單位，土地增值稅計算
（一）以整體作為清算單位
扣除項目合計
1943.27+86126.06+18666.66+10479.27+20958.54=138173.8萬元
增值額=360000萬/1.11-138173.8=186150.52萬元
增值率=186150.52/138173.8=134%，適用50%稅率
土地增值稅額為：
186150.52*50%-138173.8*15%=72349.19萬元
（二）分別以住宅和寫字樓為清算單位
1、住宅土地增值稅
扣除項目金額100934.61萬元
增值額=300000/1.11-100934.61=169335.66萬元
土地增值稅為69527.64萬元
169335.66*50%-100934.61*15%=69527.64萬元
2、寫字樓土地增值稅
扣除項目金額37239.19萬元
增值額=60000/1.11-37239.19=16814.86
土地增值稅=16814.86*30%=5044.46
3、以上合計為69527.64+5044.46=74572.1萬元
（三）分為二期開發，一期為住宅，二期為剩余的住宅和寫字樓。
當一期住宅開發比例占整個住宅在0---70%區間時，稅負與整體開發稅負水平一致，即一期住宅與二期的剩余住宅加上80%的寫字樓應交的土地增值稅，與選擇整體開發的土地增值稅結果相同。當一期開發比例占整個住宅比例超過70%以后，稅負超過整體開發的稅負水平。
結論：選擇以整體為清算單位，比分別以住宅和寫字樓為清算單位，節約土地增值稅2200萬元；選擇分期開發，一期住宅占比不超住宅面積的70%以內的，土地增值稅稅負與整體開發稅負一致。但顯然有利于節約資金成本，降低開發難度，有利于項目管理。
從本案可以看出，房地產開發公司在規劃設計，申領《規劃許可證》前，可事先進行科學的規劃，設計更有利的清算單位，從而獲得稅收利益。
來源：助稅網專家組
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