房地產開發(fā)經營是資金高度密集的行業(yè)，項目拿地及開發(fā)建設都需要大量的資金。為了有效的提高資金的使用，節(jié)約資金成本，開發(fā)商在項目規(guī)劃時，一般會將能盡快回現的比如普通住宅、公寓等業(yè)態(tài)先行開發(fā)銷售，而往往會將一些比如幼兒園、學校、會所等公共配套設施延后建設，從而導致這些應分攤的過渡性成本發(fā)生滯后。
同時由于開發(fā)建設的特殊性，在項目竣工備案交付時，一般很難保證竣工決算金額都能完成工程決算審計，因此會造成工程成本無法在項目竣工備案時準確計量。但企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)在開發(fā)產品竣工證明材料已報房地產管理部門備案就視同工程完工，并要求在開發(fā)產品完工以后，企業(yè)可在完工年度企業(yè)所得稅匯算清繳前選擇確定計稅成本核算的終止日，不得滯后。
如果已完工開發(fā)產品在完工年度未按規(guī)定結算計稅成本，主管稅務機關有權確定或核定其計稅成本，據此進行納稅調整，并按《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關規(guī)定對其進行處理。因此為了降低稅收支出、提高資金使用效率，房產財務人員會對相關的成本費用進行預提。
實務中，普遍的成本預提類型如下：
（一）未最終辦理結算的出包工程，按照合同金額的10%預提；
（二）尚未建設造或尚未完工的公共配套設施，按預算造價預提建造費用；
（三）應向政府上交但尚未上交的報批報建費用、物業(yè)完善費用按繳費標準規(guī)定計算預提；
（四）對已辦理最終結算的但尚未取得發(fā)票的出包工程預提費用；
（五）對尚未完工或者尚未全額取得發(fā)票的甲供工程預提費用。
其中出包工程預提費用金額最大，單項目少則幾千萬，多則幾億、幾十億元，它也是影響房地產企業(yè)匯算清繳納稅調整的重點項目。預提費用雖然對房地產企業(yè)有利，但如果對預提成本費用的限制性條件和要求控制不到位，就會給房地產企業(yè)帶來巨大的稅收風險。通常的風險主要表現在：
（一）預提費用超過規(guī)定標準的稅收風險；實踐中，部分房地產企業(yè)習慣于依據企業(yè)內部制定的項目預算總額的一定比例，或者以預算總額與出包合同累計到票金額的兩者之差數來預提費用，這些做法雖然簡便易行，但與稅收文件對預提費用的規(guī)定條件和要求不符，存在較大稅收風險。
（二）未取得相關合法、有效發(fā)票的稅收風險；依據31號文件第34條規(guī)定，企業(yè)在結算計稅成本時其實際發(fā)生的支出應當取得但未取得合法憑據的，不得計入計稅成本。因此，出包工程辦理最終結算后，前期已預提費用在本年度匯繳期到期前未取得相關合法、有效發(fā)票的，在年度企業(yè)所得稅匯算清繳時應進行納稅調整處理。
（三）無法提供充分的證明資料的稅收風險。出包工程未辦理結算而未取得全額發(fā)票的，其發(fā)票不足金額可以預提，但應提供工程預（決）算書、工程施工合同、建設工程結算書等證明資料，否則不得預提該項費用。
作為財務人員，既要保證企業(yè)提高資金使用效率，同時還要保證企業(yè)避免不必要的稅務風險，那么就必須要對相關的稅收法規(guī)清楚的了解。對于房地產企業(yè)來說，預提成本影響最大的三個稅種為增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅。
（一）增值稅：
根據財稅（2016）36號文及《增值稅暫行條例實施細則》等相關稅法規(guī)定，增值稅應納稅額=銷項稅額-進項稅額，因此在銷項稅額既定的情況下，進項稅額就決定了房地產企業(yè)應納增值稅的金額。而進項稅額的抵扣，又有嚴格的要求，即必須要有合法合規(guī)的票據，或是增值稅專票、或是海關繳款書或是通行費電子普通發(fā)票，按照票面上注明的金額作為進項稅額，也可以對一些比如農產品收購發(fā)票/銷售發(fā)票、高鐵票、等按照票面金額計算進項稅額。但是，預提成本費用由于尚未取得發(fā)票，因此無法按照相關規(guī)定進行進項稅額抵扣，從而導致企業(yè)提前繳納增值稅，占用企業(yè)資金。
（二）土地增值稅：
《土地增值稅清算管理規(guī)程》二十一條規(guī)定，在土地增值稅清算中，計算扣除項目金額時，其實際發(fā)生的支出應當取得但未取得合法憑據的不得扣除。
扣除項目金額中所歸集的各項成本和費用，必須是實際發(fā)生的。
（三）企業(yè)所得稅：
依據國稅發(fā)[2009]31號規(guī)定，房地產企業(yè)可以對出包工程、報批報建費用、物業(yè)完善費用和公共配套設施成本進行預提費用，但是第三十二條規(guī)定僅有以下幾項預提（應付）費用外，計稅成本可以預提，其他費用均應為實際發(fā)生的成本。
1、出包工程未最終辦理結算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預提，但最高不得超過合同總金額的10％。
此條款正確的預提費用標準為：
【（預提費用金額≤未竣工結算出包工程的發(fā)票不足金額）÷未辦理竣工結算的出包工程的合同總金額】≤10％。
2、公共配套設施尚未建造或尚未完工的，可按預算造價合理預提建造費用。此類公共配套設施必須符合已在售房合同、協議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件。
3、應向政府上交但尚未上交的報批報建費用、物業(yè)完善費用可以按規(guī)定預提。物業(yè)完善費用是指按規(guī)定應由企業(yè)承擔的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專項基金。
根據以上分析，房地產企業(yè)在對相關成本進行預提時，一定要嚴格對照稅法文件規(guī)定的相關限制條件和要求執(zhí)行，避免帶來不必要的稅收風險。
來源：焦點財稅；作者：胡嵐
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