來源：價值中國 作者：陳廣闊
2013年度在參與稅務系統對關聯企業避稅調查工作中，遇到許多企業通過關聯方避稅。無償使用或占用資金便是其中之一。但在調查中，對關聯方企業間無償占用資金如何定性征稅卻發生了爭議，主要集中在所得稅和營業稅兩大稅種上。
表現形式：關聯企業之間撥付或占用資金采取不簽合同亦不收取資金占用費的方式，雙方掛其他應收、應付款科目。
認為應該征收營業稅和所得稅的依據是：
1、《稅收征管法》第三十六條規定，企業或者外國企業在中國境內設立的從事生產、經營的機構、場所與其關聯企業之間的業務往來，應當按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用；不按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關有權進行合理調整。
2、《稅收征管法實施細則》第五十四條規定了納稅人與其關聯企業之間發生業務往來，稅務機關可以調整其應納稅額的幾種情形，其中包括融通資金所支付或者收取的利息超過或者低于沒有關聯關系的企業之間所能同意的數額，或者利率超過或者低于同類業務的正常利率標準。
3、《營業稅暫行條例》第七條規定，納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的價格明顯偏低并無正當理由的，由主管稅務機關核定其營業額。《營業稅暫行條例實施細則》第二十條規定，納稅人有條例第七條所稱價格明顯偏低并無正當理由或者本細則第五條所列視同發生應稅行為而無營業額的，按規定確定其營業額。
4、企業所得稅方面依據的是《企業所得稅法》第六章特別納稅調整第四十一條規定，即企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則而減少企業或者其關聯方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。
認為應該征收所得稅不征收營業稅的依據是：
《營業稅暫行條例實施細則》第三條規定：條例第一條所稱提供條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，是指有償提供條例規定的勞務、有償轉讓無形資產或者有償轉讓不動產所有權的行為（以下稱應稅行為）。
按照現行營業稅暫行條例及其實施細則規定，一項經濟行為符合營業稅征稅范圍的同時，營業稅法還強調應為有償取得的情況下才征收營業稅。
《營業稅暫行條例實施細則》第五條規定：納稅人有下列情形之一的，視同發生應稅行為：（一）單位或者個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人；（二）單位或者個人自己新建（以下簡稱自建）建筑物后銷售，其所發生的自建行為；（三）財政部、國家稅務總局規定的其他情形。以上規定表明，對無償行為征收營業稅，只有上述情形。無償融通資金行為不屬于上述列舉行為，不應征收營業稅。
從稅法原理來看，《營業稅暫行條例》屬于稅收實體法，而《稅收征管法》則屬于稅收程序法。稅收程序法的作用之一就是保障實體法的實施，彌補實體法的不足。若對無息出借的經濟行為直接依據稅收征管法處理則值得商榷。從法律慣例來說，針對一項經濟行為計算征收稅款一般適用實體法，稅務機關、納稅人的權利義務關系一般由程序法原則性規定。直接采用《稅收征管法》之規定計算征收稅款，顯然不符合其立法本意。按照法律上特別規定高于一般規定的原則，《稅收征管法》第三十六條系稅收一般性規定，而《營業稅暫行條例》第三條及《營業稅暫行條例實施細則》第五條是關于營業稅方面的特殊性規定，針對具體經濟事項征收營業稅時，應該執行特殊規定。
認為都不應該征收的依據是：
《關于印發〈特別納稅調整實施辦法（試行）〉的通知》（國稅發[2009]2號）第三十條規定：實際稅負相同的境內關聯方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導致國家總體稅收收入的減少，原則上不作轉讓定價調查、調整。該條清楚地表明，對實際稅負相同的境內關聯方之間的交易，只要總體上沒有減少國家稅收，可以原則上不作轉讓定價調查、調整。在關聯交易中，由于資金出借方無償出借資金供關聯方使用，未取得利息收入，因此在會計上也未確認收入，同時，資金使用方也未據以作為資金成本在稅前扣除，因此，總體上并未導致應納稅所得額的減少而少繳企業所得稅，原則不應對其進行特別納稅調整。
本人個人認為：間接導致國家總體稅收收入的減少可以調查、調整。依據這一條就可以征收所得稅。因為調整所得稅后必然導致各關聯方股東利潤分配額變化，會導致股東應按稅額的變化。甚至更往廣處推及，直至找到納稅額變化的點。能夠找到其無償提供資金的行為而間接導致雙方繳納國家稅收收入的減少。所以，所得稅應該征。但營業稅就不應該征收。營業稅明確有償提供才征，無償沒有明確征收就不應該征。至于征管法的規定，我支持不適用的觀點，即：《稅收征管法》第三十六條系稅收一般性規定，而《營業稅暫行條例》第三條及《營業稅暫行條例實施細則》第五條是關于營業稅方面的特殊性規定，針對具體經濟事項征收營業稅時，應該執行特殊規定。 |
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